3.1. Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Налогоплательщиками налога на доходы физических лиц в соответствии с Налоговым кодексом признаются физические лица, получающие доходы, включая вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия. При этом с точки зрения налогового кодекса и для целей возникновения обязанности по уплате налога на доходы физических лиц не имеет значения, получено ли вознаграждение в рамках трудового договора или гражданско-правового. И в том и в другом случае имеет место получение дохода, с которого должен быть уплачен налог.
Подробное перечисление того, что является доходом, что включается в налогооблагаемую базу и какие доходы не подлежат налогообложению, содержится в главе 23 Налогового кодекса. Там же установлены социальные, имущественные и профессиональные налоговые вычеты.
Особенностью уплаты НДФЛ является наличие налогового агента. Налоговыми агентами признаются российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы.
Именно на налоговых агентов, в соответствии с налоговым кодексом возложена обязанность исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога. При этом НДФЛ удерживается при фактической выплате дохода, т.е. применительно к оплате труда, при выплате вознаграждения за произведенный труд, выполненную работу.
Таким образом, прежде всего, обязанность по уплате налога с выплачиваемой работникам заработной платы возложена на работодателей.
Обязан ли работник или исполнитель по гражданско-правовому договору исполнить эту обязанность в случае, если работодатель (заказчик) в нарушение своей обязанности налогового агента, налог с его вознаграждения не удержал?
Действительно, в соответствии со ст. 228 НК РФ, физические лица, получающие доходы, при получении которых не был удержан налог налоговыми агентами, несут обязанность по самостоятельной уплате налога на доходы с сумм таких налогов. Однако! Такая обязанность возлагается на лицо, получившее доход только при условии, что ему было известно о том, что с выплаченного ему вознаграждения налоговым агентом не был уплачен налог.
Возлагая обязанность по уплате налога на лицо, получающее доход, законодательство пытается охватить те ситуации, в которых налоговый агент (т.е. работодатель или заказчик), действующий добросовестно, по каким-либо причинам не смог удержать налог при выплате заработной платы. Как указано в Письме ФНС РФ от 16.07.2009 N 3-5-04/1040@ “О налогообложении доходов физических лиц”, налоговый агент обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог. В этом случае на основании подпункта 4 пункта 1 статьи 228 Кодекса обязанность по исчислению и уплате налога на доходы физических лиц возлагается на самих налогоплательщиков, которые обязаны представить в налоговый орган по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию.
Принципиально иная ситуация возникает в тех случаях, когда работа производится без договора, а все выплаты производятся «в черную», т.е. без оформления и уплаты налогов. Как такая ситуация оценивается с точки зрения Налогового кодекса? Кто несет ответственность в этом случае? И что может/должно предпринять в такой ситуации лицо, которое получает вознаграждение?
Прежде всего, очевидно, что независимо от того, существует ли между сторонами письменный договор или нет, в случае, если лицо выполнившее работу, оказавшее услугу, осуществляющее трудовые функции, получает за это вознаграждение, то это вознаграждение в любом случае является объектом налогообложения. Отсутствие в такой ситуации договоров и иных подтверждающих документов не освобождает от обязанности по уплате налога, а лишь затрудняет выявление и подтверждение факта выплаты вознаграждения.
Если обязанность по уплате налога возникает независимо от наличия документального оформления вознаграждения и произведенных работ, то так же бесспорно и то, что обязанность эта возникает, прежде всего, у налогового агента, т.е. лица, производящего выплату вознаграждения. Соответственно именно налоговый агент в такой ситуации является лицом, совершающим налоговое правонарушение и подлежащим налоговой ответственности.
В основном налоговая ответственность заключается во взыскании штрафов и пеней. Однако установлена и уголовная ответственность, как за неисполнение обязанностей налогового агента, так и за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица. Поэтому очень важно понимать, в какой момент обязанность по уплате НДФЛ перекладывается с налогового агента на лицо, получившее доход. Очевидно, это происходит тогда, когда лицу, получившему вознаграждение, становится достоверно известно о том, что НДФЛ с этого вознаграждения уплачен не был. Поэтому в тех случаях, когда лицу, получившему вознаграждение, бесспорно становится известно о том, что налоги не были уплачены (например, в ситуациях, когда работник в письменной форме подтверждает получение справки по утвержденной форме 2-НДФЛ, либо предоставляет эту справку в другие организации), у него действительно возникает обязанность уплатить с полученных сумм налог на доходы физических лиц самостоятельно. Для чего необходимо заполнить и подать в налоговый орган налоговую декларацию и уплатить сумму налога.
Налоговые вычеты
В общем можно сказать, что налоговый вычет – это сумма, на которую уменьшается налогооблагаемая база при исчислении дохода. Поскольку это уменьшает сумму уплачиваемого налога, а значит, увеличивает сумму, которая фактически выплачивается после удержания налога, полезно знать про имеющиеся налоговые вычеты, чтобы суметь своевременно ими воспользоваться.
В ст.218 Налогового кодекса РФ предусмотрены стандартные налоговые вычеты, например
-
Налоговый вычет за каждый месяц налогового периода распространяется на налогоплательщиков, на обеспечении которых находится ребенок и которые являются родителями или супругом (супругой) родителя. С 01 января 2012 года размер вычета составляет по 1400 рублей на первого ребенка и второго ребенка и по 3000 рублей на третьего и каждого последующего ребенка.
Стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику одним из налоговых агентов, являющихся источником выплаты дохода, по выбору налогоплательщика на основании его письменного заявления и документов, подтверждающих право на такие налоговые вычеты.
В случае, если в течение налогового периода стандартные налоговые вычеты налогоплательщику не предоставлялись или были предоставлены в меньшем размере, чем предусмотрено законом, то по окончании налогового периода он имеет право обратиться в налоговый орган, который на основании поданной налогоплательщиком налоговой декларации и документов, подтверждающих право на такие вычеты, производит перерасчет налоговой базы.
Существуют также социальные налоговые вычеты, к которым относятся расходы на образование, лечение, благотворительные пожертвования, и имущественные налоговые вычеты, к которым относятся суммы от продажи некоторых видов недвижимости и т.п. (ст.219 Налогового кодекса РФ).
Отдельно хотелось бы обратить внимание на существующие профессиональные вычеты:
-
налогоплательщики, получающие доходы от выполнения работ (оказания услуг) по договорам гражданско-правового характера, имеют право на получение налогового вычета в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с выполнением этих работ (оказанием услуг);
-
налогоплательщики, получающие авторские вознаграждения или вознаграждения за создание, исполнение или иное использование произведений науки, литературы и искусства, вознаграждения авторам открытий, изобретений и промышленных образцов, в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов. Если эти расходы не могут быть подтверждены документально, то в законе установлены фиксированные размеры для таких вычетов . Например, фиксированный профессиональный налоговый вычет при создании художественно-графических произведений, фоторабот для печати, произведений архитектуры и дизайна составляет 30% от суммы начисленного дохода (вознаграждения). Это означает, что 30% вознаграждения не облагается НДФЛ.
Подробнее об этом см. ст. 221 Налогового кодекса РФ
Налогоплательщики реализуют право на получение профессиональных налоговых вычетов путем подачи письменного заявления налоговому агенту. Индивидуальные предприниматели производят вычеты самостоятельно.
3.2. Платежи в Пенсионный Фонд, ФСС при работе по трудовому и гражданско-правовым договорам
Право на получение трудовой пенсии по старости, а также на получение пособий по обязательному социальному страхованию в связи с временной нетрудоспособностью и в связи с материнством зависит от наличия и продолжительности страхового стажа застрахованного лица. При этом в страховом стаже учитываются периоды, в течение которых на застрахованное лицо уплачивались взносы на обязательное пенсионное или социальное страхование.
По общему правилу обязанность по уплате этих взносов возлагается на страхователей, к которым относятся:
1) лица, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам:
а) организации;
б) индивидуальные предприниматели;
в) физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями;
2) индивидуальные предприниматели, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой (далее – плательщики страховых взносов, не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам), если в федеральном законе о конкретном виде обязательного социального страхования не предусмотрено иное.
В общем, можно сказать, что обязанность по уплате страховых взносов возложена законом не на лицо, которое застраховано в системе обязательного пенсионного или социального страхования, а на тех, кто производит этому лицу соответствующие выплаты. И в этом смысле, эта ситуация похожа на ситуацию с исчислением и уплатой НДФЛ, о которой шла речь выше. Принципиальная разница здесь заключается в том, что если НДФЛ лицо, получающее вознаграждение, уплачивает из собственных средств, т.е. из полученного вознаграждения, то страховые взносы уплачиваются страхователями из их средств и не удерживаются из вознаграждения. Кроме того, если обязанность по уплате НДФЛ в случае ее невыполнения налоговым агентом перекладывается на лицо, получившее доход, то нести и исполнять обязанность по уплате страховых взносов может только страхователь. Физическое лицо, получающее вознаграждение, не может самостоятельно уплачивать на себя взносы в Пенсионный фонд или в Фонд социального страхования, за исключением случая, когда такое лицо является индивидуальным предпринимателем.
Объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям, а также по договорам авторского заказа, договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательским лицензионным договорам, лицензионным договорам о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства).
При этом не уплачиваются страховые взносы в Фонд социального страхования РФ с вознаграждений, выплачиваемых физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, в том числе по договору авторского заказа, договору об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательскому лицензионному договору, лицензионному договору о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства.
Чтобы понять, сколько стоит исполнение обязанности по уплате страховых взносов для работодателей/заказчиков, то нужно посмотреть на тарифы страховых взносов, которые устанавливаются в Федеральном законе от 24 июля 2009 г. N 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования».
Самостоятельная уплата взносов
Самостоятельная уплата страховых взносов для физических лиц не предусмотрена. Поэтому, если уплата взносов на обязательное государственное страхование важна, то нужно либо добиваться того, чтобы взносы уплачивались лицами, производящими выплаты (работодатели/заказчики), либо регистрироваться в качестве индивидуальных предпринимателей (см. раздел 1.4) и самостоятельно уплачивать на себя взносы.
Пенсионный фонд Российской Федерации был создан в целях государственного управления финансами пенсионного обеспечения в Российской Федерации. ПФР является самостоятельным финансово - кредитным учреждением, осуществляющим свою деятельность в соответствии с законодательством. ПФР и его денежные средства находятся в государственной собственности Российской Федерации. Денежные средства ПФР не входят в состав бюджетов, других фондов и изъятию не подлежат (выдержка из Положения о Пенсионном фонде Российской Федерации (России), утвержденного Постановление ВС РФ от 27.12.1991 N 2122-1).
Фонд социального страхования Российской Федерации управляет средствами государственного социального страхования Российской Федерации. Фонд является специализированным финансово-кредитным учреждением при Правительстве Российской Федерации. Денежные средства и иное имущество, находящееся в оперативном управлении Фонда, а также имущество, закрепленное за подведомственными Фонду санаторно-курортными учреждениями, являются федеральной собственностью. Денежные средства Фонда не входят в состав бюджетов соответствующих уровней, других фондов и изъятию не подлежат (выдержка из Положения о Фонде социального страхования РФ, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 12.02.1994 N 101).